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公司注销后股东要对企业欠缴税款负责吗?

案例
甲公司欠税21.5万元,经多次催缴仍未缴纳。2017年10月,该公司进行破产清算,向市场监管部门申请简易注销,并提交了清算报告。报告中称,企业所有债务已经清偿,公司股东罗某、刘某同时还承诺:“保证企业债务已清偿完毕,并承担由此产生的一切责任”。该公司在市场监管部门办理了注销登记手续。
税务机关认为,虽然该公司已办理注销,但在清算过程中,该公司未经清算并清偿欠税,且出具了内容不真实的清算报告。同时,作为公司股东的罗某、刘某承诺对公司债务承担责任。税务机关遂向罗某、刘某追缴该公司所欠税款。
罗某、刘某认为,当时的承诺是由于公司经营不善,为了尽快注销而作出的。现公司业已注销,没有了法人资格,纳税主体是原甲公司,股东随着公司的注销不再承担法人义务(包括税收债务),向原公司股东追缴欠税不尽合理。
分析
税收债权,指税收债权人请求税收债务人为其给付的权利,即国家请求纳税义务人缴纳税款的权利。税务机关代表国家行使债权人身份,具有要求纳税主体补缴欠税的请求权。那么,如果纳税主体的股东滥用法人独立地位和出资人有限责任,导致税务机关对法人的税收债务无法追缴,或者法人的现有财产不足以清偿税收债务,税务机关有权要求法人股东承担连带责任吗?
目前,《税收征收管理法》及其他税收相关法律法规对此没有明确。但《公司法》第二十条第三款规定,公司股东滥用公司法人独立地位和股东有限责任,逃避债务,严重损害公司债权人利益的,应当对公司债务承担连带责任。第六十三条规定,一人有限责任公司的股东不能证明公司财产独立于股东自己财产的,应当对公司债务承担连带责任。
同时,《民法总则》第八十三条第二款规定,营利法人的出资人不得滥用法人独立地位和出资人有限责任损害法人的债权人利益。滥用法人独立地位和出资人有限责任,逃避债务,严重损害法人的债权人利益的,应当对法人债务承担连带责任。
上述法律适用于包括公司在内的一切营利法人,且出资人不得滥用有限责任损害债权人利益。其中就包括了国家这一税收债权人。这为代表国家征税的税务机关追缴注销纳税人欠税提供了法律支持。因此,只要发现法人逃避纳税义务,严重损害国家利益,即使法人的独立主体资格已经消灭,税务机关也有权要求法人的出资人承担连带责任,出资人不得以自己不是责任主体或仅应承担有限责任为由抗辩。
但也有人认为,法人的人格是被公司吸收的,一旦公司注销了法人资格,失去了承担债务的法律主体,法人就不可能再去承担公司债务。实践中,一些公司通过利用公司人格独立和股东“有限责任”的面纱,逃避纳税义务,之后将公司收入全部转入股东个人账户,并在短期内迅速注销公司的法人资格,使得包括税收债务在内的公司债务无法通过法人进行清偿。
观点
笔者认为,从企业主体的实质上看,企业主体的消失并不能豁免原投资者的负税义务。负有纳税义务的主体实质上不是构成企业的物质,而是持有企业生产要素的人,是真正的纳税义务人,即税收主体。所谓的企业不存在了,其实是企业的股东或投资者把构成企业的生产要素进行了“重组”,因此,不能因为企业的解散就放弃对企业真正主体——资产所有者纳税义务的追缴。
税务登记是行政登记的一种形式,不是行政许可。它是加强对纳税人权利限制的手段,而不是限制纳税人履行纳税义务的手段,更不是纳税人权利、义务产生的依据。注销税务登记并不伴随着纳税义务的消失。因此,笔者认为,即使企业已经注销,税务机关仍可向原投资者追缴欠税。